Бизнес-портал Пути успеха

На днях Минфин России выпустил разъяснения порядка проведения зачета налогов с доходов российской организации, полученных на территории других государств.

Ситуация, описываемая в письме финансового ведомства, касается учета налогов с дивидендов от участия в организациях нескольких стран, с которыми заключены договоры об избежании двойного налогообложения и фактически отражает действующий в России механизм реализации положений данных договоров с иностранными государствами.

Согласно позиции чиновников, все суммы налогов, уплаченные российской организацией на территории иностранных государств, которые не превышают предел по суммам дивидендов, оговоренным в договорах об избежании двойного налогообложения, должны пойти в зачет по российскому налогу на прибыль с организаций.

 Для исполнения налогового зачета требуется предоставить документ, подтверждающий перечисление налога в бюджет иностранного государства, который должен быть заверен либо налоговым органом, либо налоговым агентом государства, на территории которого был получен доход.

Зачет производится в разрезе суммы, уплаченной по каждому государству, без консолидации.

Министерство финансов Российской Федерации

Письмо

Вопрос: ОАО (далее - Общество) получает доходы от долевого участия (дивиденды) от нескольких иностранных организаций. Со странами, на территории которых они находятся, заключены договоры об избежании двойного налогообложения. Сумма дохода, полученная Обществом за налоговый период в совокупности от всех иностранных государств, составила 46 334 544 рублей. Ставки налога на территории иностранных государств различны и составляют 5%, 10% и 15%. Сyммa налога, уплаченного на территории иностранных государств, составила 2 288 198 рублей.

В соответствии с п. 1 статьи 311 НК РФ доходы, полученные Обществом за пределами Российской Федерации, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль в Российской Федерации и отражаются в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной Приказом ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@, по стр. 010 Листа 04, вид дохода 4. Сумма налога уплачивается в бюджет по налоговой ставке, установленной пп. 2 п. 3 статьи 284 НК РФ и составляет 4 170 109 рублей, т.е. 9% от общей суммы полученного дохода.

Согласно п. 3 статьи 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в Российской Федерации. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в Российской Федерации.
Для проведения зачета налога, уплаченного на территории иностранного государства, Общество подготовило документы, подтверждающие уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации, предусмотренные в п. 3 ст. 311 НК РФ, только по одной иностранной организации, на территории которой установлена ставка налога 15%, что составило в суммовом выражении 341 328 рублей.
Как правильно рассчитать предельную сумму налогового зачета по доходам от долевого участия в деятельности организаций (дивидендов)? В разрезе дохода, полученного российской организацией, от каждой иностранной организации или же в целом по всем доходам, полученным российской организацией, от всех иностранных организаций?

Учитывая то, что сумма зачета не превышает общую сумму налога в размере 4 170 109 рублей, уплаченную на территории Российской Федерации, по всем иностранным организациям, может ли Общество зачесть всю сумму налога, уплаченного на территории данного иностранного государства, по налоговой ставке в размере 15 процентов, хотя налог с доходов по данной организации уплачен на территории Российской Федерации по ставке 9%?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу зачета налога, удержанного в иностранных государствах при выплате дивидендов российской организации, и сообщает следующее.

Статьей 311 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.

Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, зачитываются при уплате этой организацией налога на прибыль организаций в Российской Федерации.
Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.

Таким образом, возможность зачета суммы налога, аналогичного налогу на прибыль организаций, уплаченной российской организацией (удержанной с доходов российской организации) в иностранном государстве, возникает при одновременном соблюдении следующих условий: (1) обязательное включение доходов от источников в иностранных государствах (с учетом расходов) в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации и (2) фактическая уплата (удержание) данного налога с этих доходов в иностранном государстве.

При получении дивидендов от источников в иностранном государстве следует дополнительно учитывать, что в соответствии с положениями пункта 1 статьи 275 Кодекса налогоплательщики, получающие дивиденды от иностранной организации, в том числе через постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с положениями главы 25 Кодекса, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, если иное не предусмотрено международным договором.

Таким образом, зачет сумм налога по доходам в виде дивидендов, уплаченных (удержанных) в иностранном государстве, может быть предоставлен только в том случае, если в отношениях между Российской Федерацией и иностранным государством, из источника в котором получены дивиденды, действует международное соглашение об избежании двойного налогообложения, содержащее соответствующие положения (далее - Соглашение).
Пунктом 3 статьи 311 Кодекса предусмотрено, что размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами Российской Федерации, не может превышать сумму налога, подлежащую уплате этой организацией в Российской Федерации.

В этом случае необходимо определить сумму налога с дохода, полученного за пределами Российской Федерации, выше которой налог, фактически уплаченный российской организацией в иностранном государстве, не может быть принят к зачету, то есть следует определить предельную сумму налога, подлежащую зачету (предельную сумму зачета). Для этого к сумме исчисленных в соответствии с российским налоговым законодательством доходов, полученных за пределами Российской Федерации, применяется ставка налога на прибыль, предусмотренная российским законодательством. Полученная предельная сумма зачета сравнивается с суммой налога, фактически уплаченного за границей.

При этом необходимо учитывать, что статьей "Дивиденды" Соглашений установлен предельный уровень возможного налогообложения дивидендов в государстве - источнике дохода. Это обстоятельство влияет на порядок исчисления суммы налога по доходам в виде дивидендов, возможной для принятия к зачету: в этих целях фактически удержанная на территории иностранного государства сумма налога с дивидендов не может превышать сумму налога, исчисленную в соответствии с положениями соответствующего Соглашения.

При сопоставлении величины предельной суммы зачета, исчисленной исходя из российской ставки налога, величины налога, возможного к удержанию в государстве - источнике в соответствии с Соглашением с данным государством, и величины фактически уплаченной (удержанной) в иностранном государстве суммы налога к зачету в Российской Федерации принимается наименьшая из указанных величин.

В целях получения зачета налога, уплаченного (удержанного) в иностранном государстве, российская организация заполняет и представляет в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации (далее - Декларация), форма которой и инструкция по ее заполнению утверждены приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709 (зарегистрировано в Минюсте России 20.01.2004, регистрационный номер 5431).

Расчет предельной суммы зачета и суммы налога, фактически подлежащей зачету, осуществляется организацией самостоятельно в произвольной форме на основании данных налогового учета, подтвержденных первичными учетными документами, и данных Декларации.

При этом в соответствии с инструкцией по заполнению Декларации Раздел I Декларации, предназначенный для отражения информации, относящейся к полученным российской организацией доходам от источников за пределами Российской Федерации, не связанным с деятельностью обособленного подразделения российской организации в иностранном государстве, заполняется отдельно по каждому иностранному государству - источнику дохода и по каждому лицу - источнику выплаты дохода применительно к каждому виду дохода.

Таким образом, консолидация расчетов предельной суммы зачета в отношении всех доходов, полученных из источников в разных иностранных государствах и от разных лиц - источников выплаты доходов, не допускается.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 07.08.2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора департамента
С.В. Разгулин